Как признать дополнительные мероприятия налогового контроля недействительными?

В споре с налоговым органом суд удовлетворил требования налогоплательщика о незаконности, недействительности решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также сами дополнительные мероприятия, проведенные в отношении него.

Фабула дела

В отношении налогоплательщика была проведена выездная налоговая проверка, по итогам которой вынесен акт налоговой проверки от 25.02.2022. После рассмотрения материалов проверки вынесено решение об отложении от 27.06.2023.

30.06.2023 Обществом получено письмо согласно которому Инспекция просит:

-    считать решение об отложении рассмотрения материалов проверки от 27.06.2023 недействительным поскольку было вынесено в связи с технической ошибкой;

-   считать решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 27.06.2023 действительным.

Не согласившись с законностью решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, непосредственно дополнительными мероприятиями, а также с действиями должностных лиц по отмене собственно вынесенного им решения об отложении рассмотрения материалов проверки от 27.06.2023, Общество обратилось в суд.

Что же помогло выиграть спор?

В обоснование позиции налогоплательщиком были приведены следующие доводы.

1. У налогового органа истекли предельные сроки на проведение в отношении налогоплательщика мероприятий налогового контроля, в том числе дополнительных.

Налоговый контроль всегда ограничивает права проверяемых лиц в связи с чем законодателем установлены временные ограничения проведения мероприятий налогового контроля.

Согласно принципу недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля, сформулированного в постановлении Конституционного Судом Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П, все мероприятия налогового контроля должны осуществляться только в пределах установленного законом срока.

В силу принципа правовой определенности налогоплательщики должны иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения и быть уверенными в неизменности своего официально признанного статуса, приобретенных прав и обязанностей, в том числе о длительности применения в отношении него мер налогового контроля.

Длительный срок проведения проверки свидетельствует о нарушении налоговой инспекцией целей налогового администрирования, который не может иметь дискриминационного характера, препятствующего предпринимательской деятельности налогоплательщика, а также нарушать принцип недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля (Постановление Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 18 марта 2008 г. № 13084/07).

При этом Верховный суд РФ в Определении от 13.02.2018 № 364-ПЭК17, разрешая вопрос о пределах срока реализации вышестоящими налоговыми органами своих полномочий указал, что «вышестоящий налоговый орган вправе реализовать полномочия, установленные п. 3 ст.31 НК РФ в пределах срока, предусмотренного для проведения мероприятий налогового контроля, а именно в пределах трех лет, исчисляемых с момента окончания контролируемого налогового периода». Тем самым приравняв сроки

проведения проверок вышестоящими налоговыми органами над нижестоящими к срокам осуществления мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика, а именно в пределах трех лет, исчисляемых с момента окончания контролируемого налогового периода.

Поскольку налоговая проверка в отношении Общества была проведена за период с 2017-2019 гг., предельный срок на проведение мероприятий налогового контроля истек 31.12.2022 г., тогда как решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля было вынесено спустя полгода, а именно 27.06.2023г.

Таким образом, Инспекцией нарушены права Общества в виде чрезмерного вмешательства в его хозяйственную деятельность.

2. Дополнительные мероприятия налогового контроля назначены и проведены по истечении срока хранения части документов

В силу пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение пяти лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. Указанный общий срок соответствует максимальной глубине выездных налоговых проверок.

Поскольку налоговая проверка в отношении Заявителя проведена за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, то срок хранения части документов истек, вследствие чего способность налогоплательщика обеспечить защиту своих прав по прошествии установленного п. 1 ст.23 НК РФ пятилетнего срока хранения документов, нарушена. Фактически налоговая проверка, мероприятия налогового контроля проводились по истечении 6 лет с момента начала проверяемого периода.

3. Недоказанность Инспекцией невозможности своевременного выявления обстоятельств хозяйственной деятельности Общества

Инспекцией не представлено доказательств невозможности своевременного (в пределах трех лет, исчисляемых с момента окончания контролируемого налогового периода) выявления обстоятельств хозяйственной деятельности Общества, а также не представлено доказательств и обоснование причин направления Акта проверки спустя год после его вынесения.

4. Создана неопределенность правового положения налогоплательщика

Согласно пп. 5 п. 3 ст. 101, НК РФ налоговый орган до вынесения итогового решения вправе вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки, а также решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Между тем, решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и решение об отложении материалов налоговой проверки имеют принципиально различные и противоречащие друг другу характер и содержание, и исходя из положений НК РФ, не могут быть вынесены одновременно и (или) в период действия друг друга.

Инспекция, изначально вынесшая решение об отложении рассмотрения материалов проверки от 27.06.2023, затем незаконно его отменив и заменив на решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 27.06.2023 создала неопределенность правового положения Общества.

5. В нарушение п. 3 ст. 31 НК РФ Инспекция отменила собственное решение, тогда как такими полномочиями обладают лишь вышестоящие налоговые органы

Вынесенное Инспекцией решение об отложении рассмотрения материалов проверки от 27.06.2023 было отменено и заменено на решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 27.06.2023.

Согласно п. 3 ст. 31 НК РФ лишь вышестоящие налоговые органы вправе отменять и изменять решения нижестоящих налоговых органов в случае несоответствия указанных решений законодательству о налогах и сборах.

Таким образом, Инспекция в нарушение п. 3 ст. 31 НК РФ отменило собственное решение, тогда как такими полномочиями обладают лишь вышестоящие налоговые органы.

6. Инспекция не могла не знать о вынесенном ею решении об отложении рассмотрения материалов проверки от 27.06.2023 и соответственно имела возможность своевременно устранить «техническую ошибку»

Согласно позиции Инспекции, решении об отложении рассмотрения материалов проверки от 27.06.2023 было вынесено в связи с технической ошибкой, что не согласуется с тем, что решение об отложении собственноручно было подписано заместителем руководителя Инспекции, приводившей рассмотрение материалов проверки Общества.

В связи с чем Инспекция не могла не знать о вынесенном ею решении об отложении рассмотрения материалов проверки от 27.06.2023 и имела возможность своевременно (до направления его Обществу) устранить «техническую ошибку».

7. Недостатки применяемого программного обеспечения не могут расцениваться как доказательство непреднамеренного совершения правонарушения в результате технической ошибки

О чем свидетельствует судебная практика, в частности, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 23.09.2019 № Ф05-12592/2016 по делу № А40-189421/2015, оставленное в силе Определением Верховного Суда РФ от 05.03.2020 № 305-КГ16-17454, где указано, что проблемы налогоплательщика, возникшие при пользовании выбранными им программными продуктами, не могут расцениваться как доказательство непреднамеренного совершения налогового правонарушения в результате технической ошибки.

Согласно Постановлению Арбитражного суда Московского округа от 17.02.2022 № Ф05-4624/2021 по делу N А40-297033/2019 технические ошибки, недостатки применяемого налоговым органом программного обеспечения не освобождают от ответственности за предоставление недостоверной информации.