Когда налоговые преступления могут стать предикатными для ст. 174.1 УК РФ о легализации (отмывании)?

Автор: Жигачев Александр Викторович, кандидат юридических наук, налоговый юрист

Получившие широкий резонанс уголовные дела о налоговых преступлениях некоторых известных блогеров и прочих «медийных лиц» привлекли внимание специалистов не столько налоговой стороной вопроса (она существенно не отклоняется от ранее сложившейся практики), сколько фактом привлечения к уголовной ответственности также и по ст. 174.1 УК РФ за легализацию (отмывание). При этом именно налоговые преступления определены как предикатные преступления для целей ст. 174.1 УК РФ¹.

Отметим, квалифицированный состав по ст. 174.1 УК РФ предусматривает наказание, например, до семи лет лишения свободы. Кроме того, по ст. 174.1 УК РФ может применяться конфискация имущества (ст. 104.1 УК РФ).

Понятно, возникли вопросы: насколько это стандартная практика? Или это некая «публичная порка» отдельных неугодных лиц? Когда налоговые преступления могут стать предикатными для ст. 174.1 УК РФ о легализации (отмывании)?

Попробуем разобраться в этом.

По нашему мнению, эту тему следует рассмотреть в пяти аспектах:

• соотношение статьи 174.1 УК РФ и статей о налоговых преступлениях (ст.ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ), исходя из буквального прочтения и толкования конструкции указанных статей;

• историко-правовой аспект развития ст. 174.1 УК РФ;

• правоприменительная практика о применении статьи 174.1 УК РФ и статей о налоговых преступлениях в качестве предикатных преступлений;

• своевременное погашение налоговой задолженности как сценарий, исключающий применение ст. 174.1 УК РФ;

• амнистия за дробление бизнеса как сценарий, исключающий применение ст. 174.1 УК РФ.

1. Соотношение ст. 174.1 УК РФ и статей о налоговых преступлениях (ст.ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ), исходя из буквального прочтения и толкования конструкции указанных статей.

Статья 174.1 УК РФ «Легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных лицом в результате совершения им преступления» предусматривает уголовную ответственность за совершение финансовых операций и других сделок с денежными средствами или иным имуществом, приобретенными лицом в результате совершения им преступления, в целях придания правомерного вида владению, пользованию и распоряжению указанными денежными средствами или иным имуществом.

Как видим, ключевым элементом конструкции ст. 174.1 УК РФ является легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных лицом в результате совершения им преступления. Т.е. для применения ст. 174.1 УК РФ легализуемые (отмываемые) денежные средства (иное имущество) должны иметь именно преступное/криминальное происхождение (т.е. приобретены в результате совершенного преступления или как вознаграждение за совершенное преступление). Эта позиция четко прослеживается также в п.п. 1, 3, 4, 5 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 07.07.2015 № 32 (ред. от 26.02.2019) «О судебной практике по делам о легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем, и о приобретении или сбыте имущества, заведомо добытого преступным путем» (далее по тексту – «Постановление Пленума № 32»).

Составы ст.ст. 198, 199 УК РФ предусматривают уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов, сборов, страховых взносов (соответственно, физического лица или организации).

И здесь, в контексте рассматриваемой темы, важно учесть правовую природу налогов.

Согласно п. 1 ст. 8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Важное значение также имеют правовые позиции Конституционного Суда, раскрывающие правовую природу налогов. Так, еще в Постановлениях от 17.12.1996 № 20-П, от 12.10.1998 № 24-П Конституционный Суд указал, что налог представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности. Такое понимание правовой природы налога (как изъятие части имущества налогоплательщика) прослеживается также, например, в Постановлениях Конституционного Суда от 14.07.2005 № 9-П, от 31.03.2022 № 13-П, от 31.05.2023 № 28-П, от 21.01.2025 № 2-П, Определениях Конституционного Суда от 14.05.2002 № 108-О, от 10.01.2002 № 4-О и др.

Таким образом, налог изымается из части имущества налогоплательщика. Нельзя говорить о том, что подлежащий уплате налог изначально существует как-то изолированно (самостоятельно, обособленно) от имущества налогоплательщика. А раз так, то, уклонившись от уплаты налога, налогоплательщик не приобретает имущество; он не отдает часть своего же имущества.

И в контексте рассматриваемой темы это очень важно.

При уклонении от уплаты налогов (неуплате налогов) не происходит какого-то самостоятельного приобретения денежных средств (иного имущества). Происходит уклонение от уплаты («удержание») части денежных средств (иного имущества), которые ранее были получены (заработаны) налогоплательщиком, например, в результате законной предпринимательской или иной экономической деятельности (производство, продажа товаров, работ, услуг и т.д.).

«Не отдать бюджету часть законно полученного имущества» и «Преступно приобрести имущество» (в контексте ст. 174.1 УК РФ) – это принципиально разные явления.

Исходя из этого, при уклонении от уплаты налогов (неуплате налогов) вряд ли можно говорить о том, что соответствующая часть неуплаченного («удержанного») налогоплательщиком имущества становится преступно приобретенной (получает преступное/криминальное происхождение). Это все то же имущество налогоплательщика, которое он ранее приобрел (заработал), например, в результате законной предпринимательской или иной экономической деятельности; но налогоплательщик уклонился от передачи части этого имущества в бюджет в виде обязательных платежей².

Аналогичный вывод можно сделать и в отношении состава ст. 199.2 УК РФ «Сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов, сборов, страховых взносов».

А вот в отношении состава ст. 199.1 УК РФ «Неисполнение обязанностей налогового агента» ситуация может быть принципиально иной. Например, если налоговый агент удержал налог из доходов налогоплательщика (из перечислений налогоплательщику), но не перечислил этот налог в бюджет, то в данном случае можно говорить, что налоговый агент незаконно приобрел соответствующие денежные средства (удержав их у налогоплательщика). В данном случае эти денежные средства налоговый агент получил не в результате, например, предпринимательской или иной экономической деятельности, а удержал у иного лица – налогоплательщика, для последующего их перечисления в бюджет, но в бюджет не перечислил. Соответственно, в этой ситуации можно говорить о преступном приобретении денежных средств.

Таким образом, соотношение ст. 174.1 УК РФ и статей о налоговых преступлениях, исходя из буквального прочтения и толкования конструкции указанных статей, позволяет предположить, что составы ст.ст. 198, 199, 199.2 УК РФ не могут являться предикатными преступлениями для целей применения ст. 174.1 УК РФ (поскольку по составам ст.ст. 198, 199, 199.2 УК РФ ничего преступно не «приобретается», имеет место иная ситуация – преступно «не отдается»).

Преступление по ст. 199.1 УК РФ может быть предикатным для ст. 174.1 УК РФ (применительно к ситуации, когда налоговый агент удержал денежные средства у налогоплательщика, но не перечислил их в бюджет).

Повторимся, такие выводы позволяет сделать буквальное прочтение и толкование ст. 174.1 УК РФ и статей о налоговых преступлениях, с учетом правовой природы налоговых платежей.

Но в действительности вопрос гораздо глубже и сложнее.

2. Историко-правовой аспект развития ст. 174.1 УК РФ.

Дело в том, что раньше в ст. 174.1 УК РФ (как и в ст. 174 УК РФ) преступления по ст.ст. 193, 194, 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ были прямо исключены из числа возможных предикатных преступлений (т.е. преступления по ст.ст. 193, 194, 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ не могли являться предикатными для целей применения ст. 174.1 УК РФ и ст. 174 УК РФ).

Но в результате изменения Федеральным законом от 28.06.2013 № 134-ФЗ редакций ст.ст. 174.1, 174 УК РФ законодатель убрал ранее предусмотренное исключение преступлений по ст.ст. 193, 194, 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ из числа возможных предикатных преступлений.

Логично это или нелогично, справедливо или несправедливо, но это четко выраженная позиция законодателя: с принятием Федерального закона от 28.06.2013 № 134-ФЗ законодатель фактически прямо разрешил применение преступлений по ст.ст. 193, 194, 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ в качестве возможных предикатных преступлений для ст. 174.1 УК РФ и ст. 174 УК РФ.

В пояснительной записке к соответствующему законопроекту (который впоследствии стал Федеральным законом от 28.06.2013 № 134-ФЗ) такой законодательный ход никак не прокомментирован.

А вот Верховный Суд в своем Официальном отзыве от 13.11.2012 № 1-ВС-5733/12 на этот законопроект указал следующее: «С учетом значимости для российской экономики воспрепятствования незаконным финансовым операциям предусмотренное законопроектом включение в предмет легализации доходов всех видов преступной деятельности, в том числе полученных при совершении преступных деяний, предусмотренных статьями 193, 194, 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ (проектные статьи 174 и 174.1 УК РФ), <…> концептуальных возражений не вызывают». Таким образом, Верховный Суд фактически поддержал такое изменение. И это тоже четко выраженная позиция – позиция Верховного Суда.

На фоне этого наши рассуждения выше в п. 1, основанные на буквальном прочтении, толковании и сопоставлении конструкции статьи 174.1 УК РФ и статей о налоговых преступлениях (ст.ст. 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ), – в значительной степени теряют свое значение. Четко выраженную позицию законодателя и Верховного Суда этими рассуждениями вряд ли можно «перевесить».

3. Правоприменительная практика о применении ст. 174.1 УК РФ и статей о налоговых преступлениях (в качестве предикатных преступлений).

Анализ практики применения статей о налоговых преступлениях показывает, что их использование в качестве предикатных преступлений (для ст. 174.1 УК РФ) – это редкость, своего рода «экзотика».

В то же время, нельзя говорить о том, что такая практика появилась только недавно, по резонансным «делам блогеров» (например, по делу Блиновской Е.О. преступление по ст. 198 УК РФ выступило в качестве предикатного преступления для ст. 174.1 УК РФ).

Такая практика была и раньше, хотя и являлась весьма редкой.

В качестве примера можно привести Приговор Прохладненского районного суда Кабардино-Балкарской Республики № 1-381/2018 1-50/2019 от 21.02.2019 по делу № 1-381/2018 – по уголовному делу по ст. 199 УК РФ (в качестве предикатного преступления) и ст. 174.1 УК РФ. При этом в качестве легализации (отмывания) преступно полученных средств (неуплаченных налогов) рассматривались операции по перечислению средств со счетов налогоплательщика на счета подконтрольных третьих лиц (по фиктивным сделкам), с дальнейшим обналичиванием.

Представляет интерес также, например, Приговор Ленинского районного суда г. Тюмени № 1-1027/2018 1-63/2019 от 23.05.2019 по делу № 1-844/2018 (№ 1-63/2019) – по уголовному делу по ст. 199 УК РФ (в качестве предикатного преступления) и ст. 174.1 УК РФ. Но в ходе рассмотрения этого дела квалификацию по ст. 174.1 УК РФ государственный обвинитель (прокурор) посчитал излишне вмененной, поскольку, по его мнению, действия обвиняемого являлись частью разработанной и поэтапно реализуемой схемы, итогом которой стало уклонение от уплаты налогов. Указанные действия, по мнению государственного обвинителя, охватываются составом преступления – уклонение от уплаты налогов, и дополнительной квалификации по ст. 174.1 УК РФ не требуют, она является излишней.

Нужно учитывать, что для ст. 174.1 УК РФ сама легализация (отмывание) может осуществляться путем совершения финансовых операций и/или сделок, маскирующих (прикрывающих) связь легализуемого имущества с преступным источником его происхождения (основным/предикатным преступлением) (см. подробнее: п.п. 6, 7, 8, 9, 10 Постановления Пленума № 32). Но, на наш взгляд, такая оценка маскирующих (прикрывающих) операций и/или сделок допускает значительную свободу субъективной оценки (субъективного усмотрения) правоприменителя.

Например, легализацией (отмыванием) не может считаться распоряжение преступно добытыми денежными средствами (иным имуществом) в целях личного потребления (приобретение продуктов питания, товаров первой необходимости, получение бытовых услуг и т.п.) (на это прямо указано в п. 11 Постановления Пленума № 32). Однако, вероятно, это могут быть, например, операции обналичивания или перечисления денежных средств третьим лицам по фиктивным основаниям (возможно, опять же для целей последующего обналичивания).

Обратим внимание на следующий интересный прецедент: из Апелляционного постановления Московского городского суда от 01.07.2019 № 10-12338/2019 – по уголовному делу по ст. 199 УК РФ (в качестве предикатного преступления) и ст. 174.1 УК РФ – прослеживается, что в качестве легализации (отмывания) преступно полученных средств (неуплаченных налогов) рассматривались даже операции по выплате (получению) дивидендов от налогоплательщика.

Таким образом, вопрос о том, что считать маскирующими (прикрывающими) операциями и/или сделками, по нашему мнению, в значительной степени спорный.

Кроме того, не вполне ясно, как отграничить легализуемое имущество, имеющее преступное происхождение (в рассматриваемом случае – неуплаченные налоги), от иного имущества. Учитывая, что денежные средства, за счет которых должны быть уплачены налоги, – не имеют индивидуально-определенных признаков³.

4. Если выполнены условия налоговой амнистии за дробление бизнеса и прошлые налоговые доначисления прекращены/списаны, то может ли быть применена ст. 174.1 УК РФ в части таких налоговых доначислений?

Однозначно нет, в такой ситуации ст. 174.1 УК РФ не может быть применена.

Согласно п.п. 4, 5 Постановления Пленума № 32 для целей ст. 174.1 УК РФ вывод о преступном характере приобретения имущества, владению, пользованию или распоряжению которым виновный стремится придать правомерный вид, наряду с иными материалами уголовного дела, может основываться на:

а) обвинительном приговоре по делу о конкретном преступлении (об основном преступлении);

б) постановлении органа предварительного расследования или суда о прекращении уголовного дела (уголовного преследования) за совершение основного преступления в связи со смертью лица, подлежащего привлечению к уголовной ответственности, в связи с недостижением лицом возраста уголовной ответственности, в связи с истечением сроков давности уголовного преследования, в случаях, предусмотренных п. 6 ч. 1 ст. 24 УПК РФ, в связи с примирением сторон, вследствие акта об амнистии, в связи с деятельным раскаянием, а также по основаниям, предусмотренным ст. 25.1 или ст. 28.1 УПК РФ, если материалы уголовного дела содержат доказательства, свидетельствующие о наличии события и состава основного преступления, и органом предварительного расследования или судом дана им соответствующая оценка;

в) постановлении органа предварительного расследования о приостановлении дознания или предварительного следствия в связи с неустановлением на момент рассмотрения уголовного дела лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого за основное преступление, если материалы уголовного дела содержат доказательства, свидетельствующие о наличии события и состава такого преступления, и органом предварительного расследования дана им соответствующая оценка.

Но если выполнены условия налоговой амнистии за дробление бизнеса и прошлые налоговые доначисления прекращены/списаны в связи с такой амнистией, то соответствующие налоговые обязательства налогоплательщика прекращаются (ч. 2 ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ (ред. от 12.12.2024)), при этом в следственные органы материалы не направляются (ч. 14, 15 ст. 6 Федерального закона от 12.07.2024 № 176-ФЗ (ред. от 12.12.2024), п. 3 ст. 32 НК РФ)⁴.

А без поступивших материалов от налогового органа уголовное дело о налоговом преступлении (ст.ст. 198 - 199.2 УК РФ) не может быть даже возбуждено (ч. 1.3 ст. 140 УПК РФ).

Соответственно, если уголовное дело о налоговом преступлении даже не возбуждено, то нет оснований говорить об основном (предикатном) преступлении для применения ст. 174.1 УК РФ. Ведь не будет ни обвинительного приговора, ни постановления о прекращении/приостановлении уголовного дела о налоговом преступлении – не будет самого такого уголовного дела (согласно п.п. 4, 5 Постановления Пленума № 32 это исключает применение ст. 174.1 УК РФ).

5. Если все-таки решением налогового органа по налоговой проверке зафиксированы налоговые доначисления, превышающие минимальные пороги по преступлениям, предусмотренным статьями 198 - 199.1 УК РФ, то в каком случае погашение этих налоговых доначислений полностью/гарантированно исключит риски привлечения к уголовной ответственности по ст. 174.1 УК РФ?

Если в описанном случае налоговые органы согласно п. 3 ст. 32 НК РФ направят материалы в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела, и такое уголовное дело будет возбуждено, то после этого момента может быть уже поздно погашать соответствующие налоговые доначисления (для гарантированного исключения рисков привлечения к уголовной ответственности по ст. 174.1 УК РФ).

Да, при уплате/погашении налоговых доначислений дело о налоговом преступлении может быть прекращено в соответствии с примечанием к соответствующей статье 198 - 199.1 УК РФ и ст. 28.1 УПК РФ. Но согласно разъяснениям, содержащимся в п. 4 Постановления Пленума № 32, даже постановление о прекращении уголовного дела (уголовного преследования) за совершение основного преступления по основаниям, предусмотренным, в том числе, ст. 28.1 УПК РФ, может быть достаточным для уголовного дела по ст. 174.1 УК РФ. Т.е. прекращение уголовного дела (уголовного преследования) в отношении налогового преступления в связи с уплатой/погашением налоговых доначислений не является обстоятельством, гарантированно исключающим риски привлечения к уголовной ответственности по ст. 174.1 УК РФ.

Соответственно, для рассматриваемых целей нельзя допускать направления налоговыми органами согласно п. 3 ст. 32 НК РФ материалов в следственные органы. А для этого нужно погасить/уплатить соответствующие налоговые доначисления в течение 75 дней со дня вступления в силу решения налогового органа по налоговой проверке. Тогда налоговый орган не направит материалы в следственные органы. Уголовное дело о налоговом преступлении не будет даже возбуждено (как мы упомянули выше, без поступивших материалов от налогового органа уголовное дело о налоговом преступлении не может быть возбуждено – ч. 1.3 ст. 140 УПК РФ). И это полностью исключит риски привлечения к уголовной ответственности по ст. 174.1 УК РФ (согласно разъяснениям, содержащимся в п. 4 Постановления Пленума № 32).

По вопросам консультирования и юридической помощи обращайтесь – azhigachev1982@mail.ru

Telegram - @azhigachev1982

---