Необходимость подачи уведомления о контролируемых сделках в случае, если учредитель IT-компании является сотрудником другой компании
Источник: ИА Гарант
Российская IT-компания ранее применяла нулевую ставку, потом стала применять ставку 5%. В 2024 года IT-компании были освобождены от уплаты налога на прибыль, а в 2025 году ставка стала 5%. Есть восемь организаций, входящих в один холдинг с этой компанией (все с обычной налоговой ставкой).
В 2024 году у всех них были сделки с IT-компанией. По ним в 2024 году перечислялись следующие суммы:
первая компания - 18 726 200 руб.;
вторая компания - 16 680 000 руб.;
третья компания - 49 568 800 руб.;
четвертая компания - 206 807 564 руб.;
пятая компания - 18 679 800 руб.;
шестая компания - 22 612 200 руб.;
седьмая компания - 104 772 200 руб.;
восьмая компания - 26 125 656 руб.
Все юридические лица имеют одного собственника - юридическое лицо и конечного бенефициара (все российские). У этих юридических лиц и IT-компании нет общих собственников, но есть общие сотрудники. Учредитель IT-компании - сотрудник одной из этих восьми компаний.
Необходимо ли заключение о рисках признания сделок контролируемыми в такой ситуации? Необходимо ли подавать уведомление о контролируемых сделках?
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
Исходя из приведенных в вопросе сведений риск признания контролируемыми сделок, совершенных IT-компанией, отсутствует.
Поэтому отсутствуют основания для представления в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках.
Обоснование позиции:
Обязанность уведомлять налоговые органы о контролируемых сделках на основании п. 1 ст. 105.16 НК РФ возникает у налогоплательщиков, совершивших в календарном году контролируемые сделки, указанные в ст. 105.14 НК РФ.
В случае, если сделка не признается в целях НК РФ контролируемой, представление уведомления о контролируемых сделках в отношении такой сделки не требуется (письма Минфина России от 19.12.2017 N 03-12-11/1/84923, от 16.09.2015 N 03-01-18/53089).
Контролируемые сделки
Контролируемыми сделками признаются сделки между взаимозависимыми лицами с учетом особенностей, предусмотренных ст. 105.14 НК РФ. К сделкам между взаимозависимыми лицами в целях НК РФ приравнены сделки, поименованные в подп. 1-3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ.
Для взаимозависимых российских организаций (местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация) - это сделки при наличии хотя бы одного из обстоятельств, поименованных в п. 2 ст. 105.14 НК РФ (кроме сделок, установленных в п. 4 ст. 105.14 НК РФ), если сумма доходов по таким сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает предел, указанный в абзаце 2 п. 3 ст. 105.14 НК РФ (один миллиард рублей).
К сделкам между взаимозависимыми лицами в целях НК РФ приравнивается также совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми, с учетом особенностей, установленных подп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ. Эти сделки признаются контролируемыми, если сумма доходов по таким сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 120 миллионов рублей (абзац 1 п. 3 ст. 105.14 НК РФ).
По данному основанию контролируемыми могут быть признаны сделки, совершаемые через указанных посредников с внутрироссийскими контрагентами (письмо Минфина России от 14.01.2019 N 03-12-11/1/749). Но, как мы поняли из вопроса, об участии посредников в анализируемой ситуации речь не идет.
Соответственно, исходя из положений ст. 105.14 НК РФ сделки, совершенные между российскими лицами (местом регистрации либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является РФ), признаются контролируемыми при одновременном соблюдении следующих условий:
сделка совершена между взаимозависимыми лицами;
имеется одно из обстоятельств, перечисленных в п. 2 ст. 105.14 НК РФ;
сделка не подпадает под исключения, перечисленные в п. 4 ст. 105.14 НК РФ;
сумма доходов по таким сделкам между указанными лицами за календарный год превышает один млрд руб.
Под сделкой для целей применения положений раздела V.1 НК РФ признается каждая отдельная операция (транзакция) (например отгрузка товаров, выполнение работ, оказание услуг, совершение операций с иным объектом гражданских прав), направленная на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. Таким образом, договор не обязательно признается сделкой и может содержать в себе несколько сделок (письмо ФНС России от 30.08.2012 N ОА-4-13/14433@).
Так, в силу подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ применение сторонами сделок разных ставок по налогу на прибыль организаций (за исключением ставок, предусмотренных пп. 2-4 ст. 284 НК РФ) к прибыли от деятельности, в рамках которой заключены такие сделки, является одним из обстоятельств для признания контролируемыми сделок между взаимозависимыми российскими организациями.
Применение разных ставок по налогу на прибыль организаций может быть обусловлено исчислением одной из сторон таких сделок сумм налога, подлежащих зачислению в федеральный бюджет, бюджеты субъектов РФ, по пониженным ставкам (письмо Минфина России от 22.01.2019 N 03-12-11/1/2884).
По мнению финансового ведомства, в целях признания вышеуказанных сделок контролируемыми анализ на предмет применения разных ставок по налогу на прибыль организаций (за исключением ставок, предусмотренных пп. 2-4 ст. 284 НК РФ) к прибыли от деятельности, в рамках которой заключены такие сделки, осуществляется исключительно в отношении организаций, которые непосредственно являются сторонами этих сделок (письмо Минфина России от 25.12.2019 N 03-12-11/1/101449).
Однако вне зависимости от того, удовлетворяют ли сделки условиям, предусмотренным пп. 1-3 ст. 105.14 НК РФ, не признаются контролируемыми сделки, указанные в п. 4 ст. 105.14 НК РФ. В частности, сторонами которых являются лица, удовлетворяющие одновременно всем требованиям, перечисленным в подп. 2 п. 4 ст. 105.14 НК РФ (стороны сделки зарегистрированы в одном субъекте РФ; не имеют обособленных подразделений в других субъектах РФ, а также за пределами РФ; не уплачивают налог на прибыль организаций в бюджеты других субъектов РФ; не имеют убытков; отсутствуют сделки, поименованные в подп. 2-7 п. 2 ст. 105.14 НК РФ).
При этом сумма доходов по сделкам за календарный год в силу п. 9 ст. 105 14 НК РФ определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, усыновленных главой 25 НК РФ (а не исходя из перечисленных сумм).
Отсутствие оснований для признания сделок контролируемыми по подп. 1 п. 2 ст. 105.14 НК РФ не исключает возможность признания таких сделок контролируемыми по иным основаниям, установленным в пп. 1-2 ст. 105.14 НК РФ.
Взаимозависимость лиц
Общие критерии для признания лиц взаимозависимыми установлены в п. 1 ст. 105.1 НК РФ. Согласно данной норме лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения в случае, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц.
Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.
С учетом этого в п. 2 ст. 105.1 НК РФ приведен перечень оснований, при которых признаются взаимозависимыми организации (подп. 1, 3, 4, 5, 6, 8, 12), либо организация и физическое лицо (подп. 2, 4, 7), либо только физические лица (подп. 10, 11), за исключением подп. 9 (в силу которого взаимозависимыми могут признаваться любые лица - как физические, так и юридические (не относится к данной ситуации)) и подп. 13-14 (в силу которого признаются взаимозависимыми контролирующие лица и контролируемые иностранные компании (как мы поняли из вопроса, также не относится к данной ситуации)).
В рассматриваемой ситуации восемь компаний холдинга имеют одного собственника (ЮЛ) и конечного бенефициара, что является основанием для признания их взаимозависимыми по подп. 3 п. 2 ст. 105.1 НК РФ.
Учредитель IT-компании является сотрудником одной из компаний, что на основании подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ свидетельствует о наличии взаимозависимости с физлицами компании, которым он подчиняется по должностному положению.
При этом признание организации и ее рядовых сотрудников взаимозависимыми лицами п. 2 ст. 105.1 НК РФ не предусмотрено (за исключением ситуаций, когда сотрудник прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25% (подп. 2 п. 2 ст. 105.1 НК РФ); имеет полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации (подп. 4 п. 2 ст. 105.1 НК РФ); осуществляет полномочия единоличного исполнительного органа организации (подп. 7 п. 2 ст. 105.1 НК РФ) (смотрите письма Минфина России от 23.01.2015 N 03-01-18/1989, от 05.12.2012 N 03-01-18/9-187, от 01.10.2012 N 03-01-18/7-134 и от 28.09.2012 N 03-01-18/7-131), постановление ФАС Московского округа от 04.07.2012 N А40-47063/11-20-198).
А в постановлении АС Поволжского округа от 14.02.2017 N Ф06-17416/2016 по делу N А55-10034/2016 суды признали несостоятельной ссылку инспекции на подп. 10 п. 2 ст. 105.1 НК РФ при оценке взаимозависимости организации и ее работников, отметив, что данная норма подлежит применению, если оценивается сделка между физических лицами.
Из анализа п. 2 ст. 105.1 НК РФ следует, что для признания взаимозависимыми организаций учитывается взаимозависимость физических лиц в случае наличия у таких физлиц доли прямого или косвенного участия в таких организациях, либо наличия полномочий по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа организации или по назначению (избранию) не менее 50 процентов состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) организации, либо при наличии взаимозависимых лиц в руководстве организаций (подп. 4, 5, 6, 12). При этом в силу прямого указания этих норм учитывается взаимозависимость физических лиц, указанных в подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, то есть родственников. Взаимозависимость руководителя одной организации с учредителем другой организации по подп. 10 п. 2 ст. 105.1 НК РФ (в силу служебного подчинения) не поименована в числе безусловных оснований для признания организаций взаимозависимыми.
Учитывая изложенное, полагаем, что взаимозависимость по служебному подчинению учредителя IT-компании и руководителей компании, где он работает, не является основанием для признания этих компаний взаимозависимыми. Наличие общих рядовых сотрудников во всех компаниях также не является основанием для признания взаимозависимости этих компаний.
Вместе с тем при наличии обстоятельств, указанных в п. 1 ст. 105.1 НК РФ, стороны сделки (организации и (или) физические лица) вправе самостоятельно признать себя для целей налогообложения взаимозависимыми лицами по иным основаниям (п. 6 ст. 105.1 НК РФ).
Признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 2 ст. 105.1 НК РФ, также может суд, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в п. 1 ст. 105.1 НК РФ (п. 7 ст. 105.1 НК РФ, смотрите также п. 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017).
Поэтому в случае, если учредитель IT-компании занимает руководящую должность в компании, где он работает, не исключаем возможность признания этих компаний взаимозависимыми (с учетом возможного влияния определять решения, принимаемые компанией).
Например, в решении Арбитражного суда Иркутской области от 04.12.2023 по делу N А19-22621/2022 судьи подтвердили выводы налогового органа о взаимозависимости организаций, где руководитель подразделения одной организации являлся учредителем и директором другой организации (постановлением Четвертого ААС от 01.03.2024 N 04АП-341/24 и постановлением АС Восточно-Сибирского округа от 24.05.2024 N Ф02-1933/24 оставлены без изменения).
Однако в рассматриваемой ситуации даже в случае признания компаний взаимозависимыми, совершенные IT-компанией сделки не соответствуют критериям их признания контролируемыми, поскольку сумма доходов по ним не превышает установленный суммовой критерий (1 млрд руб). А значит, у IT-компании отсутствуют основания для представления в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках*(1).
Обращаем внимание, что сказанное представляет собой наше экспертное мнение, которое может отличаться от мнения других специалистов и позиции контролирующих органов. Для устранения сомнений напоминаем о праве налогоплательщика на обращение за разъяснениями в Минфин России или налоговый орган (подп. 1 и 2 п. 1 ст. 21, п. 1 ст. 32, ст. 34.2, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Для ускорения получения ответа налоговая служба напоминает о возможности направлять обращения с помощью сервисов "Обратиться в ФНС России" и "Личный кабинет" (письма ФНС России от 23.05.2023 N БС-3-11/6890@, от 25.04.2023 N БВ-19-7/126@).
Рекомендуем также ознакомиться с материалами:
- Энциклопедия решений. Контролируемые сделки;
- Энциклопедия решений. Сделки, не признаваемые контролируемыми;
- Энциклопедия решений. Уведомление налоговых органов о совершенных контролируемых сделках;
- Энциклопедия решений. Налогоплательщики, обязанные представлять уведомления о контролируемых сделках;
- Энциклопедия решений. Взаимозависимые лица для целей налогообложения: понятие и порядок признания;
- Энциклопедия решений. Изменение правил контроля за трансфертным ценообразованием с 2024 года.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Макаренко Елена
Ответ прошел контроль качества
30 июня 2025 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
*(1) Отметим, что взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если установлено, что она используется участниками сделки для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами. В частности - при наличии обстоятельств, предусмотренных п. 1 ст. 54.1 НК РФ, в том числе при выявлении схемы "дробления бизнеса" (смотрите постановление Седьмого ААС от 01.12.2023 N 07АП-8644/23 по делу N А27-23038/2022). Поэтому вопрос применения организацией в целях налогообложения цен в сделках, не признаваемых контролируемыми, может являться предметом выездной налоговой проверки для определения соответствия данных цен рыночному уровню (постановление Двенадцатого ААС от 13.04.2023 N 12АП-1028/23 по делу N А12-22234/2022). Дополнительно смотрите в Энциклопедии решений. Признаки искусственного дробления бизнеса.