Windfall tax: налог на неожиданную удачу или конфискация?
С 2024 года в России не только де-факто, но и де-юре появится новый налог — на сверхприбыль организаций. Специальный закон определяет его как разовый[1]. В первоначальной редакции законопроекта, подготовленной Минфином, говорилось о налогах чрезвычайного характера, однако перед внесением законопроекта в Госдуму от чрезвычайщины Правительство решило отказаться и придать налогу «разовый характер». В общем, тот еще налог, с характером.
Одновременно ст. 1 НК РФ дополняется п. 9 следующего содержания: «Федеральными законами может быть предусмотрено установление налогов разового характера. Правоотношения, возникающие в связи с взиманием таких налогов, регулируются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах с учетом особенностей, установленных указанными федеральными законами. При установлении налогов разового характера может предусматриваться особый порядок определения элементов налогообложения»[2].
Из этого пункта можно понять, что устанавливаться такие налоги будут отдельными федеральными законами, т.е. без их погружения в тело Налогового кодекса. В целом они будут взиматься по правилам, предусмотренным Налоговым кодексом, но с некоторыми особенностями, предусмотренными «разовыми» законами. При этом элементы налогообложения могут определяться в особом порядке. Например, не будет устанавливаться налоговый период. Ясности эти законоположения не добавляют, к сожалению…
Попробуем разобраться, что же произошло и что все это значит.
В 2021–2022 годах компании некоторых отраслей экономики получили дополнительную прибыль, обусловленную исключительно благоприятной ценовой конъюнктурой. В связи с этим и необходимостью покрытия дефицита федерального бюджета Минфин подготовил законопроект о налоге на сверхприбыль прошлых лет, призванном перераспределить в пользу государства часть такой прибыли.
Чиновники утверждают, да и бизнес надеется, что появление подобного налога станет разовым событием. В знак этого налог установлен отдельным законом, а не дополнением части второй Налогового кодекса новой главой. Для налога на сверхприбыль не установлен налоговый период. По-видимому, это тоже должно было подчеркнуть отсутствие периодичности и однократность взимания.
Налог на сверхприбыль — объективно однократный платеж хотя бы потому, что столь «жирные» годы в ближайшее время вряд ли повторятся. Но введенное в Налоговый кодекс понятие налогов разового характера — постоянное и родовое. Фактически это означает, что российскую налоговую систему ожидают другие «разовые» налоги. Эх, раз, еще раз, еще много-много раз…
Насколько уникально такое явление, как разовые или чрезвычайные налоги?
Сегодняшний налог с неожиданной прибыли сильно смахивает на единовременный чрезвычайный десятимиллиардный революционный налог, введенный Декретом ВЦИК в ноябре 2018 года[3]. Похожи они как параметрами, так и обоснованием: «Международное положение, сложившееся в связи с последними событиями на театре всемирной империалистической войны и создающимся единым международным фронтом пролетарской армии, заставляет напрячь все силы в борьбе на защиту не только русской, но и всемирной революции, и Российская Социалистическая Федеративная Советская Республика создает мощную Красную Армию. Для организации, снаряжения и содержания этой армии нужны колоссальные денежные средства, которых не могут дать обыкновенные государственные доходы. Между тем, городская буржуазия и деревенские кулаки за годы империалистической войны сумели приобрести и еще продолжают приобретать — преимущественно путем хищнической спекуляции предметами первой необходимости и особенно хлебом — огромные денежные средства. Богатства эти необходимо немедленно и целиком взять у паразитических и контрреволюционных элементов населения и обратить их на неотложные нужды революционного строительства и борьбы».
Тот налог был раскладочным: сумма, которую надо собрать, распределялась по губерниям, в губерниях — между уездами и городами, в уездах — между волостями, в волостях — между селениями и поселками, а в поселениях — по спискам между плательщиками сообразно общему имущественному положению и доходам каждого лица. Нынешний налог тоже изначально мыслился его инициаторам как раскладочный: мол, пусть РСПП как-нибудь раскидает 300–400 млрд руб. между своими двадцатью самыми "удачливыми" компаниями-членами в качестве добровольного пожертвования в федеральный бюджет.
Налог — это всегда ограничение права собственности. Статья 56 Конституции РФ предусматривает возможность дополнительных ограничений прав и свобод в условиях чрезвычайного положения. Такое положение в нашей стране официально не вводилось, но чрезвычайные налоги уже давно стали нормой экономической жизни в России, можно даже вывести их общие черты.
С 2017 года инвестиционные расходы, которые ранее не были полностью учтены (убытки прошлых лет), могут быть учтены в дальнейшем в ограниченном размере. Это означает, что в текущем периоде налог на прибыль уплачивается фактически в повышенном размере, а то и в отсутствие реальной прибыли.
Обычно налог поступает в казну государства, но возможны и парафискальные (от лат. para — около, рядом) налоги, которые сразу перечисляются плательщиками непосредственно на финансирование конкретных публичных потребностей. В пандемийном 2020 году всех работодателей обязали за свой счет оплачивать сотрудникам нерабочие дни. Спрямив траекторию движения средств, государство, объявившее локдаун, избавило себя от необходимости заниматься сбором дополнительных средств с налогоплательщиков, чтобы выплатить их работникам в качестве пособий.
С 2022 года правительственная подкомиссия выдает разрешение на продажу иностранцами российских активов только при условии 50-процентной скидки, рассрочки на один-два года и обязательства по «добровольному» взносу в федеральный бюджет не менее 15% рыночной оценки имущества. Фискальная природа 5-процентного сбора (пошлины) сомнений не вызывает, но вместе с дисконтом и ценой годовой отсрочки размер принудительного изъятия превышает 70% рыночной стоимости, что близко к конфискационным значениям.
Новый налог ретроспективно посягает на полученную в прежние годы сверхприбыль. При этом ее размер определяется довольно грубо — на основе сравнения с «обычными» 2018–2019 годами. Не принимается в расчет, что в 2021–2022 годах компания могла снизить расходы или только начать получать прибыль согласно плану инвестпроекта, что уже подверглась различным формам изъятия сверхприбыли, таким как «акциз на жидкую сталь» или экспортные пошлины.
Итак, чрезвычайные налоги — это налоги, которые вводятся часто задним числом, без оглядки на принцип экономического основания налога, не только законодательными органами, но и чрезвычайными комиссиями, произвольно, исходя из потребностей текущего момента.
Чрезвычайные налоги могут вводиться как разовые и становиться постоянными — для этого нет никаких ограничений, чему примером «налог на холостяков», введенный в ноябре 1941 года в чрезвычайных условиях и отмененный только с распадом СССР[4].
Для покрытия чрезвычайных расходов принято использовать институт государственного кредита, например военные займы. Но наши чиновники не видят ничего зазорного в том, чтобы латать бюджетные дыры, беспардонно и бесплатно забираясь в карманы налогоплательщиков.
Считается, что по налогу на сверхприбыль налоговый период не установлен. Но давайте посмотрим, как определяет налоговый период в п. 1 ст. 55 НК РФ: это период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога. В то же время налогоплательщик исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период (п. 1 ст. 52 НК РФ). Следовательно, налоговый период — это период времени, за который налогоплательщик исчисляет сумму налога.
В случае с налогом на сверхприбыль речь идет о сверхприбыли, полученной в 2021–2022 годах. Следовательно, фактически налог исчисляется за период с 1 января 2021 года по 31 декабря 2022 года. Как мы видим, несмотря на отсутствие прямого указания в законе, налоговый период у налога на сверхприбыль все-таки существует.
По всей видимости, период не был указан в законе, чтобы не обострять вопрос об обратной силе. Ведь и в ст. 57 Конституции, и в ст. 5 НК РФ прямо указано, что законы, устанавливающие новые налоги, обратной силы не имеют — они должны приниматься до начала налогового периода, а не после.
Конституция в ч. 3 ст. 35 предусматривает возможность принудительного отчуждения имущества для государственных нужд при условии предварительного и равноценного возмещения. Налог — это тоже принудительное отчуждение имущества для государственных нужд, но индивидуально безвозмездное. Отличие налога и реквизиции налицо.
В ч. 1 ст. 104.1 УК РФ принудительное безвозмездное изъятие и обращение имущества в собственность государства именуется конфискацией. То есть государственная конфискация денежных средств — это принудительное индивидуально безвозмездное отчуждение имущества, которое тоже в итоге расходуется на публичные нужды. Заметно сходство определений налога и конфискации до степени смешения, что требует разграничения понятий. Когда налог перестает быть налогом и становится конфискацией?
Переход от прямого грабежа и дани с побежденных к заранее объявленным взиманиям — показатель цивилизующего начала налогов в развитии человеческого общества. Вспоминая приписываемое Фоме Аквинскому выражение, что налогообложение — это узаконенный грабеж, можно сделать вывод о том, что если такой «грабеж» объявлен заранее — это налог, если по факту — конфискация. По крайней мере, других существенных отличий в этих видах отчуждений мы не находим. Поэтому изъятие у компаний части полученной ими сверхприбыли с обратной силой следует считать конфискацией, а не налогообложением.
Действительно налогом изъятие части сверхприбыли можно считать лишь тогда, когда государство заранее объявило правила определения и обложения сверхприбыли.
А что о разовых налогах гласит российская наука? Принято разделять налоги на регулярные, взимаемые с определенной периодичностью, и разовые. «Уплата разовых налогов связывается с событиями, не образующими системы. Поэтому нормативные акты об этих налогах не содержат положения о налоговом периоде. Пример разового налога — налог на сверхприбыль, иногда взимавшийся в разных государствах в связи с неожиданными изменениями конъюнктуры (сверхприбыль от приватизации, от изменений цен на нефть и др.)»[5]. Но, как мы уже убедились, такие платежи лишь в декоративных целях можно называть налогами, по сути это конфискации.
«Разовые налоги не означают однократности. Главное, что обстоятельства, порождающие обязанность их уплаты, возникают не на постоянной основе»[6]. Так что надежды налогоплательщиков на однократность налога на сверхприбыль в связи с объявлением его разового характера, увы, тщетны.
Разовыми налогами считаются таможенная пошлина, таможенные НДС и акциз[7], а также взимавшиеся в России: до 1 января 2006 года — налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения; до 1 января 2003 года — налог на покупку иностранных денежных знаков и платежных документов, выраженных в иностранной валюте; до 1 января 2001 года — налог на приобретение транспортных средств[8].
Однако если внимательно присмотреться, то мы увидим, что все эти платежи обладают основным признаком пошлины (сбора): без их уплаты государственные органы или другие уполномоченные лица не осуществляют юридически значимые действия. Таможня не дает добро на ввоз товаров на таможенную территорию, наследуемое или подаренное имущество, приобретенный автомобиль не регистрируются за новым владельцем, иностранная валюта не передается покупателю. По сути это не налоги, а пошлины (сборы). Получается, что разовых налогов не существует, это заблуждение? Да, не существует. Да, заблуждение. В чем же смысл указания в Налоговом кодексе и специальном законе на разовый характер налога на сверхприбыль? Видимо, это сделано из жалости к налогоплательщикам, в психотерапевтических целях.
Как мы видим, в налоге на сверхприбыль многое не то, чем кажется или как это пытается представить законодатель. Каким именно будет следующий «разовый» налог, сказать сложно, но своим весьма противоречивым характером он, несомненно, будет похож на предшественников.
[1] Статья 1 Федерального закона от 04.08.2023 № 414-ФЗ «О налоге на сверхприбыль».
[2] Федеральный закон от 04.08.2023 № 415-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и статью 270 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».
[3] Декрет Всероссийского Центрального Исполнительного Комитета Советов. О единовременном чрезвычайном десятимиллиардном революционном налоге. URL: https://istmat.org/node/31739 (дата обращения: 09.10.2023).
[4] Указ Президиума Верховного Совета СССР от 21.11.1941 «О налоге на холостяков, одиноких и бездетных граждан СССР»
[5] Налоговое право: учеб. / под ред. С.Г. Пепеляева. М., 2015. С. 76.
[6] Там же.
[7] Налоговое право: учеб. / под ред. Е.Ю. Грачевой, О.В. Болтиновой. М., 2012. С. 300.
[8] См.: Попкова Ж.Г. Разовый налог на итоги приватизации: перспективы введения в России // Закон. 2021. № 7. С. 139–148.